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Bundesrepublik Deutschland 
Berlin, den 18. August 2015 
Thomas Henze 
Dr. Björn Beutler, LL.M. 
Bevollmächtigte der Regierung 
der Bundesrepublik Deutschland 
Gerichtshof der Europäischen Union 
ZUSTELLUNGEN 
– Kanzlei – 
Bevorzugt per e-Curia oder an: 
2925 Luxemburg 
Bundesministerium für  
 
Wirtschaft und Energie 
Per e-Curia 
Referat EA5 
Scharnhorststr. 34 - 37 
10115 Berlin 
Deutschland 
Telefax: +49 30 18615 - 5334 
 
 
 
 
 
Stellungnahme 
 
 
In der Rechtssache C-194/15 
 
 
betreffend  das  dem  Gerichtshof  der  Europäischen  Union  von  der  Commissione  tributaria 
provinciale  di  Torino  (Italien)  mit  Beschluss  vom  31.  März  2015  vorgelegte  Vorabentschei-
dungsersuchen in dem dort anhängigen Rechtsstreit 
 
Véronique Baudinet u. a. 
 
gegen 
 
Agenzia delle entrate – Direzione provinciale I di Torino 
 
nehmen  wir  namens  und  in  Vollmacht  der  Regierung  der  Bundesrepublik  Deutschland  wie 
folgt Stellung: 
 
 

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Inhaltsverzeichnis 
A. EINLEITUNG .................................................................................................................... 3 
B. RECHTLICHER RAHMEN ................................................................................................ 3 
I. Unionsrecht ................................................................................................................... 3 
II. Zwischenstaatliches Recht ............................................................................................ 4 
III. Innerstaatliches Recht ................................................................................................. 5 
C. SACHVERHALT UND VORLAGEFRAGE ........................................................................ 5 
D. RECHTLICHE WÜRDIGUNG ........................................................................................... 6 
I. Anwendungsbereich der Kapitalverkehrsfreiheit ............................................................ 7 
II. Nichtvorliegen einer Beschränkung ............................................................................... 8 
1. Ausgangspunkt ........................................................................................................ 9 
2. Vergleich mit der Besteuerung von Dividenden aus Italien ......................................10 
3. Keine Beschränkung durch Methode und Höhe der Anrechnung der französischen 
Quellensteuer ..............................................................................................................10 

4. Keine Beschränkung durch Freistellung der Dividenden von der Besteuerung im 
Umfang von 60 % ........................................................................................................12 

a) Parallele zum Fall Kronos ...................................................................................12 
b) Weitere Anhaltspunkte in der Rechtsprechung des Gerichtshofs ........................13 
5. Zwischenergebnis ...................................................................................................14 
III. Hilfsweise Ausführungen zur Rechtfertigung ...............................................................14 
1. Im Allgemeininteresse liegende zwingende Ziele ....................................................15 
a) Wahrung der Aufteilung der Besteuerungsbefugnisse ........................................15 
b) Gewährleistung der Kohärenz des italienischen Steuersystems .........................16 
2. Eignung ...................................................................................................................17 
3. Verhältnismäßigkeit .................................................................................................17 
4. Zwischenergebnis ...................................................................................................17 
E. ERGEBNIS ......................................................................................................................17 
 
 
 
 

– 3 – 
 
 
A. EINLEITUNG 

Das  Vorabentscheidungsersuchen  der  Turiner  Commissione  tributaria  provinciale  (im 
Folgenden: „Commissione“) betrifft die Besteuerung von Dividenden, die in einem Mit-
gliedstaat  (hier:  Italien)  wohnhafte  natürliche  Personen  von  einer  Gesellschaft  bezie-
hen, die in einem anderen Mitgliedstaat (hier: Frankreich) ansässig ist. 

Im Kern geht es dabei um die Frage, ob Italien als Wohnsitzstaat verpflichtet ist, eine 
vollständige Anrechnung der von Frankreich auf den Gesamtbetrag der Dividenden er-
hobenen Quellensteuer vorzunehmen, obwohl Italien selbst lediglich 40 % des Brutto-
betrags dieser Dividenden mit dem jeweiligen persönlichen Steuersatz versteuert. 

Wie die Bundesregierung im Folgenden ausführen wird, ist diese Frage aus deutscher 
Sicht zu verneinen. 
B. RECHTLICHER RAHMEN 
I. Unionsrecht 

Die in den Vorlagefragen benannten Bestimmungen des Vertrags über die Arbeitswei-
se der Europäischen Union (im Folgenden: „AEUV“) lauten auszugsweise wie folgt: 
Artikel 63 (ex-Artikel 56 EGV) 
(1) Im Rahmen der Bestimmungen dieses Kapitels sind alle Beschränkun-
gen des Kapitalverkehrs zwischen den Mitgliedstaaten sowie zwischen den 
Mitgliedstaaten und dritten Ländern verboten. 
[…] 
Artikel 65 (ex-Artikel 58 EGV) 
(1) Artikel 63 berührt nicht das Recht der Mitgliedstaaten, 
a)  die  einschlägigen  Vorschriften  ihres  Steuerrechts  anzuwenden,  die 
Steuerpflichtige  mit  unterschiedlichem  Wohnort  oder  Kapitalanlageort 
unterschiedlich behandeln, 
b)  die unerlässlichen Maßnahmen zu treffen, um Zuwiderhandlungen ge-
gen  innerstaatliche  Rechts-  und  Verwaltungsvorschriften,  insbesonde-
re auf dem Gebiet des Steuerrechts und der Aufsicht über Finanzinsti-
tute,  zu  verhindern,  sowie  Meldeverfahren  für  den  Kapitalverkehr 
zwecks  administrativer  oder  statistischer  Information  vorzusehen  oder 

– 4 – 
 
 
Maßnahmen  zu  ergreifen,  die  aus  Gründen  der  öffentlichen  Ordnung 
oder Sicherheit gerechtfertigt sind. 
[…] 
(3)  Die  in  den  Absätzen  1  und  2  genannten  Maßnahmen  und  Verfahren 
dürfen  weder  ein  Mittel  zur  willkürlichen  Diskriminierung  noch  eine  ver-
schleierte Beschränkung des freien Kapital- und Zahlungsverkehrs im Sin-
ne des Artikels 63 darstellen. 
[…]“ 
 
II. Zwischenstaatliches Recht 

Das zwischen Italien und Frankreich geschlossene Doppelbesteuerungsabkommen (im 
Folgenden: „DBA“) vom 5. Oktober 1989 sieht in seinem Art. 10 vor: 
„1. Dividenden, die von  einer in dem einen Staat ansässigen Gesel schaft 
an einen Gebietsansässigen des anderen Staates gezahlt werden, können 
in diesem anderen Staat besteuert werden. 
2. Diese Dividenden können jedoch auch in dem Staat, in dem die Dividen-
den  zahlende  Gesellschaft  ansässig  ist,  nach  dem  Recht  dieses  Staates 
besteuert  werden;  wenn  der  Empfänger  der  Dividenden  der  tatsächliche 
Nutzungsberechtigte ist, darf die so erhobene Steuer indessen 
[…] 
b)   in allen anderen Fällen 15 % des Bruttobetrags der Dividenden 
nicht übersteigen. […]“ 

Art. 24 Abs. 1 DBA bestimmt für in Frankreich steuerpflichtige Einkommensbestandtei-
le, die auch in Italien in die Bemessungsgrundlage für die italienische Einkommensteu-
er  einbezogen  werden,  dass  Italien  zwecks  Beseitigung  der  Doppelbesteuerung  „von 
den  so  berechneten  Steuern  die  in  Frankreich  bezahlte  Einkommensteuer  abziehen“ 
muss. Zugleich legt Art. 24 DBA jedoch fest, dass eine Anrechnung der auf diese Ein-
künfte erhobenen Steuer den Anteil der italienischen Steuern nicht überschreiten darf, 
der den vorgenannten Einkommensbestandteilen in dem Verhältnis zuzuschreiben ist, 
in dem sie zur Bildung des Gesamteinkommens beitragen. 

– 5 – 
 
 
III. Innerstaatliches Recht 

Im  innerstaatlichen  italienischen  Recht  sind  die  auf  die  Einkommensteuer  bezogenen 
Rechtsvorschriften im Dekret des Präsidenten der Republik Nr. 917 vom 22. Dezember 
1986 in der durch das Decreto legislative Nr. 344 vom 12. Dezember 2003 geänderten 
Fassung enthalten, dem so genannten Testo Unico delle Imposte sui Redditi (im Fol-
genden: „T.U.I.R.“). 

Nach Art. 47 Abs. 1 T.U.I.R. tragen Gewinnausschüttungen bestimmter Gesellschaften 
oder  Körperschaften  zur  Bildung  des  steuerpflichtigen  Gesamteinkommens  eines 
Steuerpflichtigen bis zu 40 % ihres Betrages bei. 

In Art. 165 Abs. 1 T.U.I.R. heißt es: 
„Wenn zur Bildung des Gesamteinkommens ausländische Einkünfte beitra-
gen, können die dort endgültig auf diese Einkünfte gezahlten Steuern von 
der zu zahlenden Nettosteuerbelastung abgezogen werden“,  
und zwar 
„bis in Höhe des Steueranteils, der dem Verhältnis zwischen ausländischen 
Einkünften und dem Gesamteinkommen entspricht […].“ 
10 
Weiterhin bestimmt Art. 165 Abs. 10 T.U.I.R.: 
„Fal s  die  ausländischen  Einkünfte  teilweise  zur  Bildung  des  Gesamtein-
kommens  beitragen,  ist  auch  die  ausländische  Steuer  in  entsprechendem 
Ausmaß zu reduzieren.“ 
11 
Hinsichtlich der weiteren maßgeblichen Vorschriften erlaubt sich die Bundesregierung, 
auf die Darstellung im Vorlagebeschluss zu verweisen. 
C. SACHVERHALT UND VORLAGEFRAGE 
12 
Der  dem  Vorabentscheidungsersuchen  zugrundeliegende  Sachverhalt  lässt  sich  wie 
folgt zusammenfassen: 
13 
Die  in  Italien  ansässigen  Kläger  des  Ausgangsverfahrens  sind  an  der  französischen 
Gesellschaft  Paul  Ricard  S.A.  beteiligt.  Aus  diesen  Beteiligungen,  deren  Höhe  unbe-
kannt ist, haben sie für die Jahre 2007 und 2008 Dividenden bezogen. Hierauf wurde in 
Frankreich eine Quellensteuer in Höhe von 15 % erhoben. 

– 6 – 
 
 
14 
In Italien wurden 40 % des Bruttobetrags der Dividenden mit dem entsprechenden per-
sönlichen  Steuersatz  versteuert.  Dementsprechend  wurde  hierbei  die  französische 
Quellensteuer lediglich zu 40 % angerechnet.  
15 
Die  Kläger  sind  jedoch  der  Auffassung,  dass  die  gesamte  in  Frankreich  einbehaltene 
Quellensteuer  von  der  in  Italien  zu  zahlenden  Steuer  abzuziehen  sei.  Ihrer  Meinung 
nach  macht  die  in  Italien  geltende  nationale  Regelung  für  die  Besteuerung  von  Divi-
denden ausländischen Ursprungs Beteiligungen an Gesellschaften, die in anderen Mit-
gliedstaaten ansässig sind, weniger attraktiv als Beteiligungen an italienischen Gesell-
schaften.  Hierin  erblicken  die  Kläger  einen  Verstoß  gegen  die  unionsrechtlichen  Be-
stimmungen über die Freiheit des Kapitalverkehrs. 
16 
Vor diesem Hintergrund hat die Commissione entschieden, das bei ihr anhängige Ver-
fahren auszusetzen und dem Gerichtshof folgende  Frage zur Vorabentscheidung vor-
zulegen: 
„Stehen die Art. 63 und 65 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäi-
schen  Union  den  Rechtsvorschriften  eines  Mitgliedstaats  entgegen,  nach 
denen die Doppelbesteuerung im Fall einer in diesem Mitgliedstaat ansäs-
sigen Person, die als Aktionär einer in einem anderen Mitgliedstaat ansäs-
sigen  Gesellschaft  Dividenden  bezieht,  die  in  beiden  Staaten  besteuert 
werden,  nicht  dadurch  beseitigt  wird,  dass  im  Wohnsitzstaat  eine  Steuer-
gutschrift  mindestens  in  Höhe  der  im  Staat  der  ausschüttenden  Gesell-
schaft gezahlten Steuer angerechnet wird?“ 
D. RECHTLICHE WÜRDIGUNG 
17 
Mit Blick auf die Formulierung der Vorlagefrage  möchte die Bundesregierung vorweg-
schicken, dass die nur teilweise Anrechnung der französischen Quellensteuer nicht le-
diglich  aus  den  Rechtsvorschriften  eines  Mitgliedstaats  (hier: Italien)  resultiert.  Viel-
mehr  ist  sie  zugleich  eine  Folge  des  zwischen  Italien  und  Frankreich  geschlossenen 
DBA.  Daher  ist  letzteres  bei  den  nachfolgenden Betrachtungen  ebenfalls  in  den  Blick 
zu nehmen. 
18 
Hiervon ausgehend ist die Vorlagefrage im Ergebnis zu verneinen. Die im Ausgangsfall 
einschlägigen Bestimmungen des innerstaatlichen italienischen Rechts sowie des DBA 
sind  mit  dem  Unionsrecht  vereinbar.  Soweit  tatsächlich  eine  Doppelbesteuerung  er-
folgt, wird die französische Quellensteuer auch vollständig angerechnet. In der darüber 
hinausgehenden  Versagung  der  Anrechnung  der  französischen  Quellensteuer  liegt 
keine unzulässige Beschränkung des freien Kapitalverkehrs.  

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I. Anwendungsbereich der Kapitalverkehrsfreiheit 
19 
Die Commissione hat in ihrer Vorlagefrage mit Art. 63 und 65 AEUV ausschließlich Be-
stimmungen  über  die  Kapitalverkehrsfreiheit  als  Prüfungsmaßstab  benannt.  Dies  er-
scheint  unproblematisch,  da  es  keine  Anhaltspunkte  dafür  gibt,  dass  der  Sachverhalt 
des  Ausgangsfalles  in  den  Anwendungsbereich  einer  anderen  Grundfreiheit  fallen 
könnte. 
20 
Zwar kann die steuerliche Behandlung von Dividenden dem Grunde nach sowohl unter 
Art. 49  AEUV  über  die  Niederlassungsfreiheit  als  auch  unter  Art. 63  AEUV  über  den 
freien  Kapitalverkehr  fallen.1  Doch  die  vom  Gerichtshof  zum  Zwecke  der  Abgrenzung 
verwendeten  Kriterien  führen  hier  nicht  zu  dem  Ergebnis,  dass  stattdessen  die  Be-
stimmungen über die Niederlassungsfreiheit zur Anwendung gelangen müssten: 
 
Bei der Beantwortung der Frage, ob eine nationale Regelung unter die eine oder 
die  andere  dieser  beiden  Vertragsfreiheiten  fällt,  ist  zunächst  auf  den  Gegen-
stand der jeweiligen nationalen Regelung abzustellen:2 
„Dazu hat der Gerichtshof bereits entschieden, dass eine nationale Rege-
lung, die nur auf Beteiligungen anwendbar ist, die es ermöglichen, einen si-
cheren Einfluss auf die Entscheidungen einer Gesellschaft auszuüben und 
deren  Tätigkeiten  zu  bestimmen,  unter  die  Bestimmungen  des  Vertrags 
über  die  Niederlassungsfreiheit  fällt  […].  Hingegen  sind  nationale  Bestim-
mungen  über  Beteiligungen,  die  in  der  alleinigen  Absicht  der  Geldanlage 
erfolgen,  ohne  dass  auf  die  Verwaltung  und  Kontrolle  des  Unternehmens 
Einfluss  genommen  werden  soll,  ausschließlich  im  Hinblick  auf  den  freien 
Kapitalverkehr zu prüfen […].“3 
Die  im  Ausgangsfall  einschlägigen  Bestimmungen  des  T.U.I.R.  sowie  des  DBA 
finden  unabhängig  von  der  Höhe  der  Beteiligung  an  einer  Gesellschaft  Anwen-
dung. Somit lässt sich anhand des Gegenstands dieser Rechtsvorschriften nicht 
bestimmen, ob sie unter Art. 49 AEUV oder unter Art. 63 AEUV fallen. 
 
Unter solchen Umständen berücksichtigt der Gerichtshof – soweit die einschlägi-
gen nationalen Regelungen Dividenden mit Ursprung in einem  Mitgliedstaat be-
treffen  –  die  tatsächlichen  Gegebenheiten  des  konkreten  Falles  um  zu  bestim-
men,  von  welcher  Grundfreiheit  die  dem  Ausgangsverfahren  zugrunde  liegende 
                                                
1   Urteile Accor, C-310/09, EU:C:2011:581, Rn. 30;  Haribo Lakritzen Hans Riegel BetriebsgmbH und 
Österreichische Salinen, C-436/08 und C-437/08, EU:C:2009:17, Rn. 33. 
2   Urteil Accor, zitiert in Fn. 1, Rn. 31. 
3   Urteil Accor, zitiert in Fn. 1, Rn. 32. 

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Situation erfasst wird.4 Dies gilt namentlich mit Blick auf die Frage, ob die jeweils 
vorhandenen  Beteiligungen  ihren  Inhabern  einen  sicheren  Einfluss  auf  die  Ent-
scheidungen der Gesellschaft verschaffen und es ihnen ermöglichen,  deren Tä-
tigkeit  zu  bestimmen;  sofern  letzteres  zutrifft,  finden  die  Bestimmungen  des 
AEUV über die Niederlassungsfreiheit Anwendung.5 
Im  vorliegenden  Fall  gibt  es  jedoch keine  Anhaltspunkte  dafür,  dass  die  Beteili-
gungen der Kläger an der Gesellschaft Paul Ricard S.A. einen solchen sicheren 
Einfluss vermitteln würden. 
21 
Hiervon  ausgehend  lässt  sich  festhalten,  dass  im  Ausgangsfall  der  Anwendungsbe-
reich der Kapitalverkehrsfreiheit eröffnet ist und die Commissione Art. 63 und 65 AEUV 
zutreffend als Prüfungsmaßstab benannt hat. 
22 
In diese Freiheit wird im Ausgangsfall jedoch nicht eingegriffen (nachfolgend II.). Dem-
entsprechend  nimmt  die  Bundesregierung  zu  einer  möglichen  Rechtfertigung  aus-
schließlich hilfsweise Stellung (nachfolgend III.). 
II. Nichtvorliegen einer Beschränkung 
23 
Bei  der  Beantwortung  der  Frage,  ob  es  im  vorliegenden  Fall  zu  einer  Beschränkung 
der  Kapitalverkehrsfreiheit  kommt,  ist  von  dem  Umstand  auszugehen,  dass  zwei  Mit-
gliedstaaten  ihre  Besteuerungsbefugnis  parallel  zueinander  ausüben.6  Allerdings  gilt 
diese  Parallelität  für  die  Besteuerung  der  Dividenden,  welche  die  Kläger  von  der  Ge-
sellschaft Paul Ricard S.A. beziehen, nur partiell. Denn 
 
während  Frankreich  auf  den  gesamten  Bruttobetrag  dieser  Dividenden  eine 
Quellensteuer in Höhe von 15 % erhebt, 
 
bezieht  Italien  diese  Dividenden  lediglich  mit  40 %  ihres  Bruttobetrages  in  die 
Bemessungsgrundlage für die Einkommensteuer ein. 
24 
Zugleich wird ein Abzug der französischen von der in Italien zu zahlenden Steuer nur in 
begrenztem  Umfang  durchgeführt.  Denn  der  abzugsfähige  Betrag  wird  ausschließlich 
                                                
4   Urteil Beker und Beker, C-168/11, EU:C:2013:117, Rn. 28. 
5   Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation, C- 446/04, EU:C:2006:774, Rn. 37. 
6   Urteil Kerckhaert und Morres, C-513/04, EU:C:2006:713, Rn. 20. 

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von demjenigen Anteil des Bruttobetrags der Dividende berechnet, der für die italieni-
schen Steuervorschriften maßgebend ist, hier also 40 %.7 
25 
Diese Ausgestaltung der Besteuerung basiert nach den Ausführungen der Commissio-
ne, die insofern nicht weiter zu überprüfen sind,8 sowohl auf den Vorgaben des inner-
staatlichen italienischen Rechts (namentlich Art. 165 T.U.I.R.) als auch denjenigen des 
DBA (namentlich Art. 24 DBA).9 
26 
Zu überprüfen ist jedoch, ob hierin eine Beschränkung der Freiheit des Kapitalverkehrs 
liegt. Aus Sicht der Kläger ist dies zu bejahen. Wie bereits in Randnummer 15 ausge-
führt,  werden  ihrer  Meinung  nach  durch  die  in  Italien  geltende  Regelung  für  die  Be-
steuerung von Dividenden ausländischen Ursprungs die Beteiligungen an Gesellschaf-
ten,  welche  in  anderen  Mitgliedstaaten  ansässig  sind,  weniger  attraktiv  gemacht  als 
Beteiligungen an italienischen Gesellschaften. Namentlich meinen die Kläger, dass die 
gesamte  in  Frankreich  einbehaltene  Quellensteuer  von  der  in  Italien  zu  zahlenden 
Steuer abzuziehen sei. 
27 
Dem vermag die Bundesregierung nicht zu folgen.  
1. Ausgangspunkt 
28 
Den Ausgangspunkt bildet insofern der Umstand, dass 
„die Nachteile, die sich aus der parallelen Ausübung der Besteuerungsbe-
fugnisse  der  verschiedenen  Mitgliedstaaten  ergeben  können,  keine  nach 
dem  EG-Vertrag  verbotenen  Beschränkungen  darstellen,  sofern  eine  sol-
che Ausübung nicht diskriminierend ist […].“10 
Eine Diskriminierung besteht dabei nach ständiger Rechtsprechung in der Anwendung 
unterschiedlicher  Vorschriften  auf  vergleichbare Sachverhalte  oder  in  der  Anwendung 
derselben Vorschrift auf unterschiedliche Sachverhalte.11 
                                                
7   Ein Rechenbeispiel hierzu findet sich im Vorlagebeschluss auf S. [Or. 8]. 
8   Urteil Damseaux, C-128/08, EU:C:2009:471, Rn. 22. 
9   Vorlagebeschluss, S. [Or. 7] f. 
10   Urteil Damseaux, zitiert in Fn. 8, Rn. 27 unter Hinweis auf Urteile Kerckhaert und Morres, zitiert in 
Fn. 6, Rn. 19, 20 und 24 sowie Orange European Smallcap Fund, C-194/06, EU:C:2008:289, Rn. 41, 
42 und 47. 
11   Urteil Truck Center, C-282/07, EU:C:2008:762, Rn. 37. 

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2. Vergleich mit der Besteuerung von Dividenden aus Italien 
29 
Hiernach  läge  eine  Beschränkung  der  Kapitalverkehrsfreiheit  zunächst  einmal  dann 
vor, wenn die steuerliche Behandlung derjenigen Dividenden, die die Kläger von der in 
Frankreich ansässigen Gesellschaft Paul Ricard S.A. beziehen, anders ausfiele als die 
Behandlung von Dividenden,  die aus Italien stammen, obwohl eine Gleichbehandlung 
objektiv geboten wäre, weil beide Situationen vergleichbar sind. 
30 
Insofern ist zunächst darauf hinzuweisen, dass nach dem DBA – und innerhalb der dort 
festgelegten  Grenzen  –  die  Besteuerung  von  Dividenden,  welche  von  Gesellschaften 
mit Sitz in Frankreich an in Italien Gebietsansässige ausgeschüttet werden, durch bei-
de  Staaten  zulässig  ist.  Somit  hat  Italien  das  Besteuerungsrecht  für  Dividenden,  wel-
che  in  Italien  ansässigen  Personen  zufließen,  unabhängig  davon,  ob  sie  von  einer  in 
Italien oder in Frankreich ansässigen Gesellschaft gezahlt werden. 
31 
Eine  Beschränkung  im  Sinne  des  in  Randnummer  29  Gesagten  wäre  hiernach  nur 
dann gegeben, wenn Italien Dividenden, die aus Frankreich stammen, anders und un-
günstiger  besteuern  würde  als  Dividenden,  die  von  in  Italien  ansässigen Gesellschaf-
ten ausgeschüttet werden. Dies trifft jedoch nicht zu. Denn in beiden Fällen werden die 
Dividenden  nach  italienischem  Recht  mit  40  %  ihres  Bruttobetrages  im  steuerlichen 
Gesamteinkommen  berücksichtigt  und  mit  dem  persönlichen  Steuersatz  zur  Einkom-
mensteuer herangezogen. Folglich werden sie in Italien im selben Umfang der Besteu-
erung unterworfen. 
3. Keine  Beschränkung  durch  Methode  und  Höhe  der  Anrechnung  der  französi-
schen Quellensteuer 

32 
Damit ist als nächstes der Frage nachzugehen, ob es durch die Methode oder die Hö-
he der Anrechnung, welche in Italien hinsichtlich der in Frankreich gezahlten Quellen-
steuer  vorgenommen  wird,  zu  einer  Beschränkung  der  Kapitalverkehrsfreiheit  kommt. 
Es geht also darum, ob Italien – wie von den Klägern vorgetragen –  verpflichtet wäre, 
die gesamte in Frankreich einbehaltene Quellensteuer von der in Italien zu zahlenden 
Einkommensteuer abzuziehen. Anders gewendet stellt sich die Frage, ob die Begren-
zung der Anrechnung der französischen Quellensteuer  auf 40 %, welche auf  Art. 165 
Abs. 1  und  Abs. 10  T.U.I.R.  sowie  Art. 24  DBA  beruht,  mit  den  unionsrechtlichen  Be-
stimmungen über die Freiheit des Kapitalverkehrs vereinbar ist.  
33 
Aus Sicht der Bundesregierung ist dies zu bejahen. Denn die Begrenzung der Anrech-
nung der französischen Steuer auf 40 % entspricht spiegelbildlich der Begrenzung der 

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Besteuerung von Dividenden in Italien in einem Umfang von nur 40 % der bezogenen 
Dividenden. Da Frankreich 100 % der Dividenden einer Quellensteuer unterworfen hat, 
Italien  aber  nur  40  %  dieser  Dividenden  besteuert,  ist  es  folgerichtig,  dass  Italien  die 
französische Steuer auch nur begrenzt auf seinen Besteuerungsumfang anrechnet. 
34 
Klarstellend sei insofern darauf hingewiesen, dass es im vorliegenden Fall nicht um die 
Frage der Beseitigung einer wirtschaftlichen Doppelbesteuerung geht. Letztere war be-
reits  Gegenstand  zahlreicher  Verfahren  vor  dem  Gerichtshof.12  Eine  wirtschaftliche 
Doppelbesteuerung ist gegeben, wenn hinsichtlich derselben Einkunftsquelle zwei ver-
schiedene  Steuerpflichtige  steuerlich  in  Anspruch  genommen  werden.  Dies  ist  etwa 
dann  der  Fall,  wenn  ein  Steuerpflichtiger,  der  von  einer  Gesellschaft  Dividenden  be-
zieht,  zusätzlich  zu  seiner  eigenen  Besteuerung  aufgrund  der  steuerlichen  Vorbelas-
tung der ausschüttenden Gesellschaft wirtschaftlich belastet ist. 
35 
Im  Ausgangsverfahren  liegt  hingegen  eine  juristische  Doppelbesteuerung  vor.  Eine 
solche  ist  hier  insoweit  gegeben,  wie  die  beiden  beteiligten  Staaten  – d. h.  Italien  als 
Ansässigkeitsstaat und Frankreich als Quellenstaat – dieselben Einkünfte bei den kla-
genden  Anteilseignern  besteuern.  Letzteres  ist  nur  hinsichtlich  einer  Teilmenge  von 
40 % der Fall. Folglich unterliegen die Dividenden auch nur in diesem Umfang sowohl 
der französischen als auch der italienischen Besteuerung. 
36 
Das Unionsrecht schreibt nach seinem gegenwärtigen Stand keine allgemeinen Krite-
rien für die Zuständigkeitsverteilung zwischen den Mitgliedstaaten in Bezug auf die Be-
seitigung der Doppelbesteuerung innerhalb der Union vor.13 Nach dem von der Organi-
sation  für  wirtschaftliche  Zusammenarbeit  und  Entwicklung  (im  Folgenden:  „OECD“) 
entwickelten  Musterabkommen  (im  Folgenden:  „OECD-MA“)  ist  diese  Beseitigung  im 
Fall  der  juristischen  Doppelbesteuerung  Sache  Italiens  als  Ansässigkeitsstaat.  So  se-
hen es Art. 23 A Abs. 1 und Abs. 2 sowie Art. 23 B Abs. 1 OECD-MA vor. Den besag-
ten Bestimmungen des OECD-MA lässt sich überdies entnehmen, dass Italien frei da-
rin ist zu wählen,  wie es die Beseitigung vornimmt, d. h. nach der Befreiungsmethode 
(Art. 23 A OECD-MA) oder nach der Anrechnungsmethode (Art. 23 B OECD-MA). 
37 
Wie sich aus den vorstehenden Ausführungen ergibt, beseitigt Italien nach den Vorga-
ben seines nationalen Rechts sowie der im DBA mit Frankreich getroffenen Vereinba-
rung die juristische Doppelbesteuerung der Dividenden – soweit diese tatsächlich vor-
                                                
12   Vgl. etwa Urteile Test Claimants in the FII Group Litigation, zitiert in Fn. 5; Kommission / Deutsch-
land, C-284/09, EU:C:2011:670; Amurta, C-379/05, EU:C:2007:655. 
13   Urteil Kronos, C-47/12, EU:C:2014:2200, Rn. 68. 

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liegt  –  mittels  der  Anrechnungsmethode.  Im  Umfang  von  40 %  der  von  den  Klägern 
bezogenen  Dividenden  erfolgt  also  eine  Anrechnung  der  in  Frankreich  einbehaltenen 
Quellensteuer. 
38 
Dementsprechend lässt sich zunächst einmal festhalten, dass in diesem Umfang keine 
Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit vorliegt. 
4. Keine  Beschränkung  durch  Freistellung  der  Dividenden  von  der  Besteuerung 
im Umfang von 60 % 

39 
Eine  Beschränkung  der  Freiheit  des  Kapitalverkehrs  kann  ferner  auch  nicht  darin  er-
blickt  werden,  dass  für  60  %  der  durch  die  Kläger  von  der  Gesellschaft  Paul  Ricard 
S.A. bezogenen Dividenden eine Freistellung von der italienischen Steuer erfolgt. 
a) Parallele zum Fall Kronos 
40 
Insofern  ist  zunächst  auf  das  Urteil  in  der  Rechtssache  Kronos14  hinzuweisen.  In  die-
sem hat sich der Gerichtshof bereits mit der Frage befasst, ob die Freistellung von aus-
ländischen Dividenden durch einen Mitgliedstaat eine Beschränkung der Grundfreihei-
ten darstellen kann.  
41 
In dem damals zugrundeliegenden Fall hatte sich ein Steuerpflichtiger benachteiligt ge-
fühlt, weil seine ausländischen Dividendeneinkünfte in Deutschland zu 100 % von der 
Besteuerung  freigestellt  waren  und  er  dementsprechend  seine  inländischen  Verluste 
steuerlich  nicht  nutzen  konnte.15  Aus  Sicht  der  Bundesregierung  ist  der  vorliegende 
Fall  insoweit  gleichgelagert,  wie  die  aus  Frankreich  bezogenen  Dividenden  in  Italien 
nicht der Besteuerung unterworfen sind. Hinsichtlich dieser 60 % lastet auf den besag-
ten  Dividenden  ausschließlich  die  französische  Quellensteuer.  Mit  anderen  Worten 
kommt es insoweit als Folge der Anwendung der Befreiungsmethode nicht zu einer ju-
ristischen Doppelbesteuerung. 
42 
Vor diesem Hintergrund lässt sich zunächst einmal die folgende Aussage aus dem Ur-
teil Kronos auf den vorliegenden Fall übertragen: 
„Folglich  gehen  in  einer  Situation,  in  der  der  Mitgliedstaat  seine  Besteue-
rungsbefugnis  hinsichtlich  der  ausländischen  Dividenden  nicht  ausübt,  in-
dem er sie bei der Empfängergesellschaft weder besteuert noch auf andere 
Weise  berücksichtigt,  seine  Pflichten  als  Sitzstaat  der  die  Dividenden  be-
                                                
14   Urteil Kronos, zitiert in Fn. 13. 
15   Urteil Kronos, zitiert in Fn. 13, Rn. 58. 

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ziehenden  Gesellschaft  nicht  so  weit,  dass  er  die  sich  aus  der  Ausübung 
der Besteuerungsbefugnisse eines anderen Mitgliedstaats oder eines Dritt-
staats ergebende steuerliche Belastung ausgleichen müsste.“16 
43 
Zudem ist darauf hinzuweisen, dass hinsichtlich des freigestellten Teils der Dividenden 
– wie im Fall Kronos – dem Fehlen einer Erstattung der französischen Quellensteuer 
als  Gegenstück  die  Nichtberücksichtigung  der  Dividenden  bei  der  Veranlagung  in Ita-
lien gegenübersteht.17 
44 
Dementsprechend lässt sich festhalten, dass hinsichtlich dieses in Italien freigestellten 
Teils eine Parallele zum Fall Kronos besteht und – ebenso wie dort – das Vorliegen ei-
ner Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit zu verneinen ist. 
b) Weitere Anhaltspunkte in der Rechtsprechung des Gerichtshofs 
45 
Dafür, dass diese Sichtweise zutreffend ist, finden sich in der Rechtsprechung des Ge-
richtshofs noch weitere Anhaltspunkte. 
46 
So hat er im Urteil Meilicke (C-262/09) ausgeführt: 
„Der in Art. 56 Abs. 1 EG niedergelegte freie Kapitalverkehr kann […] nicht 
zur  Folge haben, die Mitgliedstaaten zu verpflichten, über eine Aufhebung 
der  inländischen  Steuer,  die  der  Anteilseigner für  aus  dem  Ausland  bezo-
gene Dividenden zu entrichten hat, hinauszugehen und einen Betrag zu er-
statten, der seinen Ursprung im Steuersystem eines anderen Mitgliedstaats 
hat  […],  da  sonst  die  Steuerautonomie  des  erstgenannten  Mitgliedstaats 
durch  die  Ausübung  der  Steuerhoheit  des  anderen  Mitgliedstaats  be-
schränkt würde […].“18 
47 
Demnach ist es unionsrechtlich nicht zu beanstanden, wenn Italien nur diejenige Steu-
er  anrechnet,  die  überhaupt  zu  einer  Doppelbesteuerung  führt.  Hingegen  würde  eine 
Verpflichtung  zur  vollständigen  Anrechnung  der  ausländischen  Quellensteuer  unab-
hängig  vom  eigenen  Steuerniveau  eine  Subvention  der  Besteuerung  eines  anderen 
Staates  darstellen.  Diesbezüglich  ist  auf  die  Ausführungen  des Gerichtshofs  im  Urteil 
Gilly hinzuweisen, wo es heißt: 
„Im übrigen wäre […] der Wohnsitzstaat, wenn er als Steueranrechnungs-
betrag  einen  höheren  Betrag  als  den  den  Einkünften  aus  ausländischer 
Quelle  entsprechenden  Teilbetrag  der  nationalen  Steuer  berücksichtigen 
müßte,  gezwungen,  seine  Steuer  auf  die  übrigen  Einkünfte  entsprechend 
                                                
16   Urteil Kronos, zitiert in Fn. 13, Rn. 85. 
17   Urteil Kronos, zitiert in Fn. 13, Rn. 88. 
18   Urteil Meilicke u. a., C-262/09, EU:C:2011:438, Rn. 33. 

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zu verringern, was für diesen Staat zu einem Verlust an Steuereinnahmen 
führen und damit seine Souveränität  auf dem Gebiet  der direkten Steuern 
beeinträchtigen würde.“19 
48 
Beachtung verdient ferner die Feststellung im Urteil Block
„dass die Mitgliedstaaten beim gegenwärtigen Entwicklungsstand des Ge-
meinschaftsrechts  vorbehaltlich  dessen  Beachtung  über  eine  gewisse  Au-
tonomie in diesem Bereich verfügen und deshalb nicht verpflichtet sind, ihr 
eigenes  Steuersystem  den  verschiedenen  Steuersystemen  der  anderen 
Mitgliedstaaten  anzupassen,  um  namentlich  die  sich  aus  der  parallelen 
Ausübung ihrer Besteuerungsbefugnisse ergebende Doppelbesteuerung zu 
beseitigen und so in einem Fall wie dem des Ausgangsverfahrens die An-
rechnung  der  Erbschaftsteuer  zu  ermöglichen,  die  in  einem  anderen  Mit-
gliedstaat als dem Wohnsitzstaat des Erben entrichtet wurde […].“20 
49 
Zudem ist namentlich dem Urteil Damseaux zu entnehmen, dass es Sache jedes Mit-
gliedstaates ist, unter Beachtung des Unionsrechts sein System der Besteuerung von 
Gewinnausschüttungen  zu  organisieren  und  in  diesem  Rahmen  die  auf  den  empfan-
genden  Anteilsinhaber  anwendbare  Besteuerungsgrundlage  sowie  den  für  ihn  gelten-
den Steuersatz zu bestimmen.21 
50 
Hieraus  lässt  sich  schließen,  dass  für  einen  Mitgliedstaat  insoweit,  wie  er  seine  Be-
steuerungsbefugnis  hinsichtlich  ausländischer  Dividenden  nicht  ausübt,  als  Sitzstaat 
des  Dividendenempfängers  nicht  die  Pflicht  besteht,  die  sich  aus  der  Ausübung  der 
Besteuerungsbefugnisse  eines  anderen  Mitgliedstaates  ergebende  steuerliche  Belas-
tung ausgleichen zu müssen. 
5. Zwischenergebnis 
51 
Dementsprechend kommt die Bundesregierung zu dem  Ergebnis, dass im Ausgangs-
fall keine Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit vorliegt. 
III. Hilfsweise Ausführungen zur Rechtfertigung 
52 
Vor diesem Hintergrund nimmt sie zur Frage einer möglichen Rechtfertigung nur kurso-
risch  und  ausschließlich  für  den  Fall  Stellung,  dass  der  Gerichtshof  hinsichtlich  des 
Vorliegens einer Beschränkung zu einem anderen Ergebnis gelangt. In diesem Fall wä-
                                                
19   Urteil Gilly, C-336/96, EU:C:1998:221, Rn. 48. 
20   Urteil Block, C-67/08, EU:C:2009:92, Rn. 31. 
21   Urteil Damseaux, zitiert in Fn. 8, Rn. 25 unter Hinweis auf Urteile Test Claimants in Class IV oft he 
ACT Group Litigation, C-374/04, EU:C:2006:773, Rn. 50, Test Claimants in the FII Group Litigation
zitiert in Fn. 5, Rn. 47 sowie Orange European Smallcap Fund, zitiert in Fn. 10, Rn. 30. 

– 15 – 
 
 
re zu berücksichtigen, dass nationale Maßnahmen mit dem Unionsrecht vereinbar sein 
können, auch wenn sie geeignet sind, die Ausübung der Kapitalverkehrsfreiheit zu be-
hindern oder weniger attraktiv zu machen. 
1. Im Allgemeininteresse liegende zwingende Ziele 
53 
Hierzu müssen die beschränkenden Maßnahmen zunächst einmal ein im Allgemeinin-
teresse liegendes zwingendes Ziel verfolgen.22 
a) Wahrung der Aufteilung der Besteuerungsbefugnisse 
54 
Als ein solches legitimes Ziel ist in der Rechtsprechung des Gerichtshofs die Wahrung 
der ausgewogenen Aufteilung der Besteuerungsbefugnisse zwischen den Mitgliedstaa-
ten anerkannt.23 Sie dient dem Zweck, die Symmetrie zu wahren zwischen dem Recht 
zur  Besteuerung  der  Gewinne  einerseits  sowie  der  Möglichkeit,  Verluste  in  Abzug  zu 
bringen, andererseits.24 
55 
Eben dieses Ziel wird mit den im vorliegenden Fall relevanten Bestimmungen des itali-
enischen  Rechts  sowie  des  DBA  verfolgt.  Denn  deren  konsequente  Anwendung  hat 
zur Folge, dass die ausgeschütteten Gewinne im Ergebnis nicht sowohl mit der franzö-
sischen  Quellensteuer  als  auch  mit  der  italienischen  Einkommensteuer  belastet  wer-
den. 
56 
Hingegen  wäre  die  vom  Gerichtshof  geforderte  Symmetrie  gestört,  wenn  man  –  den 
Klägern folgend – verlangen würde, dass die gesamte französische Quellensteuer auf 
die von ihnen in Italien zu entrichtende Einkommensteuer angerechnet wird. Denn dies 
hätte  zur  Folge,  dass  Italien  als  Ansässigkeitsstaat  der  Kläger  gezwungen  wäre,  die 
durch  einen  anderen  Mitgliedstaat  –  hier  also  Frankreich  –  vorgenommene  Besteue-
rung (vollständig) zu berücksichtigen, obwohl Italien selbst auf Grund seiner nationalen 
Gesetze  diese  Einkünfte  nicht  (vollständig)  in  die  Steuerbemessung  mit  einbezogen 
hat.  Dies  hätte  zur  Konsequenz,  dass  Italien  als  Ansässigkeitsstaat  der  Anteilseigner 
eine  auf  die  Dividenden  entfallende  ausländische  Steuer  anrechnen  und  gegebenen-
falls erstatten müsste, obwohl es für die gleichen Dividenden keine Steuer erhebt. 
57 
Indessen  folgt  aus  dem  Urteil  Orange  European  Smallcap  Fund,  dass  der  Ansässig-
keitsstaat eines Dividendenempfängers nicht dazu verpflichtet ist, einen Steuernachteil 
                                                
22   Urteil Kommission / Österreich, C-10/10, EU:C:2011:399, Rn. 38. 
23   Urteil Grünewald, C-559/13, EU:C:2015:109, Rn. 40. 
24   Urteil Nordea Bank Danmark, C-48/13, EU:C:2014:2087, Rn. 32. 

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auszugleichen, der sich aus einer Mehrfachbelastung ergibt, die zur Gänze durch den 
Mitgliedstaat bewirkt wird, in dessen Hoheitsgebiet die diese Dividenden ausschütten-
de Gesellschaft niedergelassen ist, da der zuerst genannte Mitgliedstaat die erhaltenen 
Dividenden bei den in seinem Hoheitsgebiet Ansässigen weder besteuert noch auf an-
dere Weise  berücksichtigt.25  Dies  lässt  sich  im  vorlegenden  Fall  im Wege  eines  Erst-
recht-Schlusses auf jene 60 % des Bruttobetrags der Dividenden übertragen, die Italien 
nicht in die Bemessungsgrundlage für die Einkommensteuer einbezieht. Denn hinsicht-
lich dieser 60 % kommt es gar nicht zu einer Mehrfachfachbelastung, sodass es auch 
an einem – aus solch einer Mehrfachbelastung resultierenden – Steuernachteil für die 
Kläger  fehlt.  Mithin  wäre  insofern  die  Annahme  einer  Ausgleichspflicht  noch  weniger 
gerechtfertigt  als  in  jenem  Fall,  welcher  dem  Urteil  Orange  European  Smallcap  Fund 
zugrunde lag. 
b) Gewährleistung der Kohärenz des italienischen Steuersystems 
58 
Als  ein  weiteres  in  der  Rechtsprechung  des  Gerichtshofs  anerkanntes  legitimes  Ziel 
lässt  sich  im  vorliegenden  Fall  die  Gewährleistung  der  Kohärenz  des  italienischen 
Steuersystems anführen.26  
59 
Dieser Rechtfertigungsgrund setzt voraus, dass ein unmittelbarer Zusammenhang zwi-
schen  dem  betreffenden  steuerlichen  Vorteil  und  dessen  Ausgleich  durch  eine  be-
stimmte  steuerliche  Belastung  besteht.27  Aus  Sicht  des  betroffenen  Mitgliedstaats  be-
deutet dies, dass eine für den Steuerpflichtigen günstige Regelung durch eine Besteu-
erung bei demselben Steuerpflichtigen wieder ausgeglichen wird. 
60 
Diese Voraussetzung ist vorliegend erfüllt. Dem „Nachteil“ der fehlenden Anrechnung 
der  französischen  Quellensteuer  im  Umfang  von  60 %  steht  der  „Vorteil“  gegenüber, 
dass  die  dazugehörigen  Einnahmen  in  Italien  nicht  bei  der  Veranlagung  erfasst  wer-
den. Damit ist die teilweise fehlende Anrechnung der ausländischen Quellensteuer das 
logische Pendant des Umstands, dass die Dividenden hinsichtlich dieses Anteils auch 
keiner Besteuerung im Inland unterliegen. 
61 
Damit ist die nötige Kohärenz im vorliegenden Fall gegeben. 
                                                
25   Urteil Orange European Smallcap Fund, zitiert in Fn. 10, Rn. 41. 
26   Urteil Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt, C-157/07, EU:C:2008:588, Rn. 42 f. 
27   Urteil Santander Asset Management SGIIC, C-338/11, EU:C:2012:286, Rn. 51. 

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2. Eignung 
62 
Darüber hinaus ist die im italienischen Recht und dem DBA getroffene Regelung auch 
zur  Erreichung  der  genannten  Ziele  geeignet,  da  sie  vollkommen  symmetrisch  vor-
geht,28 indem sie nur für denjenigen Teil der Dividenden keine Anrechnung der franzö-
sischen  Quellensteuer  vornimmt,  der  durch  Italien  nicht  in  die  Bemessungsgrundlage 
für die Einkommensteuer einbezogen wird. 
3. Verhältnismäßigkeit 
63 
Aus Sicht der Bundesregierung ist auch der darüber hinaus zu beachtenden Grundsatz 
der  Verhältnismäßigkeit29  gewahrt.  Denn  die  hier  in  Rede  stehenden  Regelungen  zur 
Anrechnung  der  ausländischen  Quellensteuer  gehen  nicht  über  das  hinaus,  was  zur 
Erreichung  der  mit  ihnen  verfolgten  Ziele  erforderlich  ist.  Namentlich  ist  nicht  ersicht-
lich,  durch  welche  weniger  eingreifenden  Maßnahmen  es  möglich  wäre,  die  in  Rand-
nummer  54  angesprochene  Symmetrie  –  zwischen  dem  Recht  zur  Besteuerung  der 
Gewinne sowie der Möglichkeit, Verluste in Abzug zu bringen – zu wahren. 
4. Zwischenergebnis 
64 
Sollte  der  Gerichtshof  zu  dem  Ergebnis  gelangen,  dass  im  Ausgangsfall  eine  Be-
schränkung  der  Kapitalverkehrsfreiheit  vorliegt,  wäre  diese  als  gerechtfertigt  anzuse-
hen. 
E. ERGEBNIS 
65 
Nach  alledem  ist  die  Vorlagefrage  aus  Sicht  der  Bundesregierung  wie  folgt  zu  beant-
worten: 
Die Art. 63 und 65 AEUV stehen einer Regelung, die sich aus den Rechts-
vorschriften eines Mitgliedstaates sowie einem zwischen diesem und einem 
weiteren  Mitgliedstaat  geschlossenen  Doppelbesteuerungsabkommen 
ergibt,  nicht  entgegen,  wonach  die  Doppelbesteuerung  im  Fall  einer  im 
erstgenannten  Mitgliedstaat  ansässigen  Person,  die  als  Aktionär  einer  in 
dem  letztgenannten  Mitgliedstaat  ansässigen  Gesellschaft  Dividenden  be-
zieht, die in beiden Staaten besteuert werden, nicht dadurch beseitigt wird, 
dass  im  Wohnsitzstaat  die  Steuer  mindestens  in  ihrer  im  Staat  der  aus-
schüttenden Gesellschaft gezahlten Höhe angerechnet wird. 
                                                
28   Urteil Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt, zitiert in Fn. 26, Rn. 44. 
29   Urteil Kommission / Österreich, zitiert in Fn. 22, Rn. 38.