Traduction
C-194/15 - 15
Observations de l’Allemagne
Affaire C-194/15*
Pièce déposée par:
L’ALLEMAGNE
Nom usuel de l’affaire:
BAUDINET E.A.
Date de dépôt:
18 août 2015
[omissis]
Table des matières
A. INTRODUCTION .............................................................................................. 3
B. LE CADRE JURIDIQUE ................................................................................... 3
I – Le droit de l’Union ............................................................................................ 3
II – Le droit interétatique ........................................................................................ 4
III – Le droit national .............................................................................................. 4
C. LES FAITS ET LA QUESTION PRÉJUDICIELLE ......................................... 5
D. EN DROIT .......................................................................................................... 6
I – Le domaine d’application de la libre circulation des capitaux .......................... 6
II – L’absence de restriction ................................................................................... 7
1. Point de départ .......................................................................................... 8
2. Comparaison avec l’imposition de dividendes provenant
d’Italie ............................................................................................................. 9
* Langue de procédure: l’italien.
FR
AFFAIRE C-194/15 - 15
3. L’absence de restriction liée à la méthode de déduction de
la retenue à la source effectuée en France et à son montant ...................... 9
4. L’absence de restriction résultant de l’exonération
d’imposition des dividendes à hauteur de 60 % ....................................... 11
a) Parallèle avec l’affaire Kronos .......................................................... 11
b) Autres points de référence dans la jurisprudence de la
Cour ........................................................................................................... 12
5. Conclusion intermédiaire ....................................................................... 13
III – Subsidiairement, considérations relatives à une justification ....................... 13
1. Objectifs impérieux d’intérêt général ................................................... 13
a) La préservation de la répartition du pouvoir
d’imposition .............................................................................................. 14
b) Garantie de la cohérence du système fiscal italien .......................... 15
2. L’aptitude à atteindre les objectifs poursuivis ..................................... 15
3. Le caractère proportionné ..................................................................... 15
4. Conclusion intermédiaire ....................................................................... 16
E. CONCLUSION ................................................................................................. 16
2
BAUDINET E.A.
A. INTRODUCTION
1
La demande de décision préjudicielle de la Commissione Tributaria Provinciale di
Torino (ci-après la «Commissione») porte sur l’imposition des dividendes perçus
par des personnes physiques résidant dans un État membre (en l’espèce l’Italie) et
provenant d’une société sise dans un autre État membre (en l’espèce la France).
2
La question centrale est celle de savoir si l’Italie, en tant qu’État de résidence, est
tenue de déduire l’intégralité de la retenue à la source effectuée par la France sur
le montant total des dividendes, bien que l’Italie n’impose elle-même que 40 % du
montant brut de ces dividendes au taux d’imposition applicable à l’intéressé.
3
Comme le gouvernement fédéral l’exposera ci-dessous, il estime que cette
question appelle une réponse négative.
B. LE CADRE JURIDIQUE
I – Le droit de l’Union
4
Les dispositions du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne (ci-après
le «TFUE») mentionnées dans les questions préjudicielles sont les suivantes
(extraits):
Article 63 (ex article 56 TCE)
«1. Dans le cadre des dispositions du présent chapitre, toutes les restrictions aux
mouvements de capitaux entre les États membres et entre les États membres et les
pays tiers sont interdites.
[…]»
Article 65 (ex article 58 TCE)
«1. L’article 63 ne porte pas atteinte au droit qu’ont les États membres:
a) d’appliquer les dispositions pertinentes de leur législation fiscale qui établissent
une distinction entre les contribuables qui ne se trouvent pas dans la même
situation en ce qui concerne leur résidence ou le lieu où leurs capitaux sont
investis;
b) de prendre toutes les mesures indispensables pour faire échec aux infractions à
leurs lois et règlements, notamment en matière fiscale ou en matière de contrôle
prudentiel des établissements financiers, de prévoir des procédures de déclaration
des mouvements de capitaux à des fins d’information administrative ou statistique
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AFFAIRE C-194/15 - 15
ou
[Or. 4] de prendre des mesures justifiées par des motifs liés à l’ordre public ou
à la sécurité publique.
[…]
3. Les mesures et procédures visées aux paragraphes 1 et 2 ne doivent constituer
ni un moyen de discrimination arbitraire ni une restriction déguisée à la libre
circulation des capitaux et des paiements telle que définie à l’article 63.
[…]»
II – Le droit interétatique
5
L’article 10 de la convention en vue d’éviter les doubles impositions en matière
d’impôts conclue le 5 octobre 1989 entre la République italienne et la République
française (ci-après la «convention») dispose:
«1. Les dividendes payés par une société qui est un résident d’un État à un
résident de l’autre État sont imposables dans cet autre État.
2. Toutefois, ces dividendes sont aussi imposables dans l’État dont la société qui
paie les dividendes est un résident, et selon la législation de cet État, mais si la
personne qui reçoit les dividendes en est le bénéficiaire effectif, l’impôt ainsi
établi ne peut excéder:
[…]
b) 15 p. cent du montant brut des dividendes dans tous les autres cas.
[…]».
6
L’article 24, paragraphe 1, de la convention prévoit que, aux fins d’éviter la
double imposition, lorsque des éléments de revenus qui sont imposables en France
sont compris dans la base imposable des impôts sur le revenu en Italie, l’Italie
«doit déduire des impôts ainsi établis l’impôt sur les revenus payé en France». En
outre, cet article prévoit que le montant de la déduction des impôts prélevés sur
ces revenus ne peut pas dépasser la quote-part d’impôt italien imputable auxdits
éléments de revenu dans la proportion où ces éléments participent à la formation
du revenu total.
[Or. 5]
III – Le droit national
7
La réglementation italienne en matière d’impôts sur les revenus est constituée par
le décret présidentiel n° 917 du 22 décembre 1986, tel que modifié par le décret
législatif n° 344 du 12 décembre 2003 (le Testo Unico delle Imposte sui Redditi,
ci-après le «TUIR»).
4
BAUDINET E.A.
8
En vertu de l’article 47, paragraphe 1, du TUIR, les bénéfices distribués par
certaines sociétés ou certains organismes font partie du revenu imposable global
d’un contribuable, à hauteur de 40 % de leur montant.
9
L’article 165, paragraphe 1, du TUIR dispose:
«Si des revenus produits à l’étranger concourent à la formation du revenu global,
les impôts définitivement versés à l’étranger sur ces revenus peuvent être déduits
de l’impôt net dû» et ceci «à hauteur de la part d’impôt correspondant au rapport
entre les revenus produits à l’étranger et le revenu global».
10 En outre, l’article 165, paragraphe 10, du TUIR dispose:
«Si le revenu produit à l’étranger concourt partiellement à la formation du revenu
global, l’impôt étranger également doit être réduit dans la même mesure».
11 En ce qui concerne les autres dispositions pertinentes, le gouvernement fédéral
renvoie à l’ordonnance de renvoi.
C. LES FAITS ET LA QUESTION PRÉJUDICIELLE
12 Les faits à l’origine de la demande de décision préjudicielle peuvent être résumés
comme suit:
13 Les demanderesses au principal, résidentes en Italie, possèdent des actions de la
société française Paul Ricard S.A. Elles ont perçu des dividendes pour ces
participations, dont le montant n’est pas connu, pour les années 2007 et 2008. Une
retenue à la source à hauteur de 15 % a été effectuée en France.
[Or. 6]
14 En Italie, le taux d’imposition applicable au contribuable a été appliqué à 40 % du
montant brut des dividendes. En conséquence, la retenue à la source effectuée en
France n’a été déduite qu’à hauteur de 40 %.
15 Les demanderesses au principal estiment toutefois que la totalité de la retenue à la
source effectuée en France doit être déduite des impôts à payer en Italie. Selon
elles, la législation italienne en matière d’imposition des dividendes d’origine
étrangère rend les participations à des sociétés sises dans les autres États membres
moins attractives que les participations à des sociétés italiennes. Les
demanderesses au principal y voient une atteinte aux dispositions du droit de
l’Union en matière de libre circulation des capitaux.
16 Dans ce contexte, la Commissionne a décidé de suspendre la procédure et de saisir
le Cour de la question préjudicielle suivante:
«Les articles 63 et 65 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne
s’opposent ils à la réglementation d’un État membre en vertu de laquelle,
lorsqu’un résident de cet État, actionnaire d’une société établie dans un autre État
5
AFFAIRE C-194/15 - 15
membre, perçoit des dividendes imposés dans les deux États, la double imposition
n’est pas évitée, dans l’État de résidence, par l’attribution d’un crédit d’impôt au
moins égal au montant de l’impôt versé dans l’État où siège la société qui
distribue les dividendes?»
D. EN DROIT
17 Eu égard à la formulation de la question préjudicielle, le gouvernement fédéral
souhaite observer d’emblée que la prise en compte partielle de la retenue à la
source en France ne résulte pas seulement de la législation d’un État membre (en
l’espèce, l’Italie). Au contraire, il s’agit également une conséquence de la
convention conclue entre la France et l’Italie, qu’il convient dont également de
prendre en compte dans les considérations suivantes.
18 Dans ces conditions, il convient de répondre à la question préjudicielle par la
négative. Les dispositions de droit italien pertinentes dans l’affaire au principal
ainsi que la convention sont conformes au droit de l’Union. Dans la mesure où
une double imposition se produit effectivement, la retenue à la source en France
est intégralement déduite et, pour le restant, la non-déduction de la retenue à la
source effectuée en France ne constitue pas une restriction illégale de la libre
circulation des capitaux.
[Or. 7]
I – Le domaine d’application de la libre circulation des capitaux
19 En visant les articles 63 et 65 TFUE dans sa question préjudicielle, la
Commissione mentionne uniquement des dispositions relatives à la libre
circulation des capitaux à titre de critère d’examen. Cela n’est pas problématique
dans la mesure où il n’existe pas d’indice en ce sens que les faits de l’affaire au
principal pourraient relever du domaine d’application d’une autre liberté
fondamentale.
20 Certes, le traitement fiscal de dividendes est en principe susceptible de relever
aussi bien de l’article 49 TFUE relatif à la liberté d’établissement que de
l’article 63 TFUE relatif à la libre circulation des capitaux 1. Toutefois, en
l’espèce, les critères appliqués par la Cour aux fins de la délimitation ne
conduisent pas à conclure que les dispositions relatives à la liberté d’établissement
devraient s’appliquer:
–
Quant à la question de savoir si une législation nationale relève de l’une ou
l’autre des libertés de circulation, il y a lieu de prendre en considération
l’objet de la législation en cause 2: «À cet égard, il a déjà été jugé qu’une
1 – Arrêts Accor (C‑310/09, EU:C:2011:581, point 30) et Haribo Lakritzen Hans Riegel et
Österreichische Salinen (C‑436/08 et C‑437/08, EU:C:2011:61, point 33).
2 – Arrêt Accor (C‑310/09, EU:C:2011:581, point 31).
6
BAUDINET E.A.
législation nationale qui a vocation à s’appliquer aux seules participations
permettant d’exercer une influence certaine sur les décisions d’une société et
de déterminer les activités de celle-ci relève des dispositions du traité
relatives à la liberté d’établissement […]. En revanche, des dispositions
nationales qui trouvent à s’appliquer à des participations effectuées dans la
seule intention de réaliser un placement financier sans intention d’influer sur
la gestion et le contrôle de l’entreprise doivent être examinées exclusivement
au regard de la libre circulation des capitaux […].» 3
Les dispositions du TUIR pertinentes au principal ainsi que celles de la
convention s’appliquent indépendamment de l’importance de la participation
dans une société. Par conséquent, l’objet de ces dispositions ne permet pas
de déterminer si elles relèvent de l’article 49 TFUE ou de l’article 63 TFUE.
–
Dans de telles circonstances – et dans la mesure où les règles nationales en
cause concernent des dividendes originaires d’un État membre – la Cour
tient compte des éléments factuels du cas d’espèce afin de déterminer de
quelle liberté fondamentale la situation visée par le litige au principal
relève 4.
[Or. 8] Concrètement, il en va ainsi de la question de savoir si les
participations en cause confèrent à leurs détenteurs une influence certaine
sur les décisions de la société et leur permettent d’en déterminer les
activités; si tel est le cas ce sont les dispositions du TFUE relatives à la
liberté d’établissement qui trouvent à s’appliquer 5.
En l’espèce, il n’existe cependant aucun indice en ce sens que les
participations des demanderesses au principal à la société Paul Ricard S.A.
leur confèreraient une telle influence.
21 Dans ces conditions, on peut donc constater que, dans l’affaire au principal, c’est
le domaine d’application de la libre circulation des capitaux qui est en cause et
que c’est donc à juste titre que la Commissionne a pris les articles 63 et 65 TFUE
comme critère d’appréciation.
22 Il n’est toutefois pas porté atteinte à cette liberté dans l’affaire au principal (voir
sous II). En conséquence, ce n’est qu’à titre subsidiaire que le gouvernement
fédéral prend position sur une éventuelle justification d’une telle atteinte (voir
sous III).
II – L’absence de restriction
23 Pour répondre à la question de savoir si, en l’espèce, la libre circulation des
capitaux fait l’objet d’une restriction, il convient de se baser sur la circonstance
3 – Arrêt Accor (C‑310/09, EU:C:2011:581, point 32).
4 – Arrêt Beker (C‑168/11, EU:C:2013:117, point 28).
5 – Arrêt Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774, point 37).
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que deux États membres exercent parallèlement leur compétence fiscale 6.
Toutefois, ce parallélisme ne vaut que partiellement pour l’imposition des
dividendes que les demanderesses au principal reçoivent de la société Paul
Ricard S.A. En effet:
–
alors que la France impose à la source, à hauteur de 15 %, l’intégralité du
montant brut de ces dividendes;
–
l’Italie ne prend en compte ces dividendes qu’à hauteur de 40 % de leur
montant brut dans l’assiette de l’impôt sur le revenu.
24 En outre, ce n’est que de manière limitée que l’impôt français est déduit de
l’impôt à verser en Italie. En effet, le montant déductible est exclusivement
[Or. 9] calculé sur la base de la fraction du montant brut des dividendes pertinente
aux fins des dispositions fiscales italiennes, soit 40 % en l’espèce 7.
25 En vertu des considérations exposées par la Commissionne, qu’il n’y a pas lieu
d’examiner plus en détail à cet égard 8, les modalités de l’imposition se fondent
aussi bien sur les dispositions du droit italien (à savoir l’article 165 du TUIR) que
sur celles de la convention (à savoir l’article 24 de la convention) 9.
26 Il convient toutefois d’examiner si cela ne constitue pas une restriction de la libre
circulation des capitaux. Les demanderesses au principal estiment que tel est le
cas. Comme nous l’avons déjà exposé au point 15, elles considèrent que la
réglementation en vigueur en Italie en ce qui concerne l’imposition des dividendes
provenant de l’étranger rendent les participations dans des sociétés établies dans
d’autres États membres moins attractives que les participations dans des sociétés
italiennes. Les demanderesses au principal estiment concrètement que l’intégralité
de la retenue à la source effectuée en France devrait être déduite de l’impôt à
payer en Italie.
27 Le gouvernement fédéral ne partage pas cet avis.
1. Point de départ
28 Le point de départ est constitué par la circonstance que
«les désavantages pouvant découler de l’exercice parallèle des compétences
fiscales des différents États membres, pour autant qu’un tel exercice ne soit pas
6 – Arrêt Kerckhaert et Morres (C‑513/04, EU:C:2006:713, point 20).
7 – Un exemple de calcul à cet égard figure à la page 8 de l’ordonnance de renvoi.
8 – Arrêt Damseaux (C‑128/08, EU:C:2009:471, point 22).
9 – Voir pages 7 et 8 de l’ordonnance de renvoi.
8
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discriminatoire, ne constituent pas des restrictions interdites par le traité CE
[…]» 10.
À cet égard, en vertu d’une jurisprudence constante, une discrimination consiste
dans l’application de règles différentes à des situations comparables ou bien dans
l’application de la même règle à des situations différentes 11.
[Or. 10]
2. Comparaison avec l’imposition de dividendes provenant d’Italie
29 En conséquence, une restriction de la libre circulation des capitaux existerait tout
d’abord si le traitement fiscal des dividendes que les demanderesses au principal
perçoivent de la société Paul Ricard S.A., sise en France, était différent de celui
des dividendes provenant d’Italie, bien qu’une égalité de traitement soit
objectivement opportune, les deux situations étant comparables.
30 À cet égard, il convient tout d’abord de renvoyer au fait qu’en vertu de la
convention – et dans les limites fixées par celle-ci – l’imposition des dividendes
que les sociétés sises en France versent à des personnes établies en Italie est
autorisée pour les deux pays. L’Italie a ainsi le droit d’imposer les dividendes que
perçoivent les personnes domiciliées en Italie, indépendamment de la question de
savoir si ces dividendes ont été versés par une société sise en France ou en Italie.
31 Ainsi, il n’existerait une restriction au sens du point 29, ci-dessus, que si l’Italie
imposait les dividendes provenant de France de manière différente et moins
favorable que les dividendes versés par des sociétés sises en Italie. Tel n’est
toutefois pas le cas. En effet, dans les deux cas, les dividendes sont, en vertu du
droit italien, pris en compte dans les revenus globaux à hauteur de 40 % de leur
montant brut et imposés au titre de l’impôt sur le revenu avec le taux d’imposition
applicable à l’intéressé. En conséquence, ces dividendes sont soumis à imposition
en Italie de manière identique.
3. L’absence de restriction liée à la méthode de déduction de la retenue à la
source effectuée en France et à son montant
32 Il convient maintenant d’examiner la question de savoir si la méthode de
déduction ou le montant de la déduction effectuée en Italie à l’égard de la retenue
en source réalisée en France implique une restriction à la libre circulation des
capitaux. Il s’agit donc de déterminer si – comme le soutiennent les
demanderesses au principal – l’Italie devrait déduire de l’impôt sur le revenu à
payer en Italie l’intégralité de la retenue à la source effectuée en France.
Autrement dit, il s’agit de savoir si la limitation de la déduction de la retenue à la
source effectuée en France à 40 %, qui résulte des articles 10 et 165, paragraphe 1,
10 – Arrêt Damseaux (C‑128/08, EU:C:2009:471, point 27), qui renvoie aux arrêts Kerckhaert
et Morres (C‑513/04, EU:C:2006:713, points 19, 20 et 24) et Orange European Smallcap
Fund (C‑194/06, EU:C:2008:289, points 41, 42 et 47).
11 – Arrêt Truck Center (C‑282/07, EU:C:2008:762, point 37).
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du TUIR ainsi que de l’article 24 de la convention, est conforme aux dispositions
de l’Union en matière de libre circulation des capitaux.
33 Le gouvernement fédéral considère que tel est le cas. En effet, la limitation de la
déduction de l’impôt français à 40 % correspond parfaitement à la limitation de
[Or. 11] de l’imposition des dividendes en Italie, qui ne porte que sur 40 % des
dividendes perçus. Étant donné qu’en France la retenue à la source concerne
100 % des dividendes, et que l’Italie n’impose cependant que 40 % de ces
dividendes, il est cohérent que l’Italie ne déduise l’impôt français que de manière
limitée, dans la mesure de l’imposition qu’elle applique.
34 À cet égard, il convient de préciser qu’en l’espèce ce n’est pas la question de
l’élimination d’une double imposition économique qui se pose. Cette dernière a
déjà fait l’objet de nombreuses affaires devant la Cour 12. Il existe une double
imposition économique lorsque deux contribuables différents sont fiscalement mis
à contribution en ce qui concerne la même source de revenus. Tel est par exemple
le cas lorsqu’un contribuable qui perçoit des dividendes d’une société subit une
charge économique additionnelle à sa propre imposition en raison de l’imposition
en amont de la société qui verse les dividendes.
35 En revanche, dans l’affaire au principal, nous sommes en présence d’une double
imposition juridique. Elle existe dans la mesure où les deux État concernés –
l’Italie en tant qu’État de résidence et la France en tant qu’État de la source –
imposent les mêmes revenus auprès des actionnaires demanderesses au principal.
Tel n’est le cas qu’en ce qui concerne une fraction de 40 %. Par conséquent, les
dividendes ne subissent également que dans cette proportion une imposition par la
France et par l’Italie.
36 Le droit de l’Union, dans son état actuel, ne prescrit pas de critères généraux pour
la répartition des compétences entre les États membres s’agissant de l’élimination
de la double imposition à l’intérieur de l’Union 13. En vertu du modèle de
convention fiscale concernant le revenu et la fortune élaboré par l’Organisation de
coopération et de développement économiques (OCDE), l’élimination de la
double imposition juridique est de la compétence de l’Italie, en tant qu’État de
résidence. C’est ce que prévoient les articles 23A, paragraphes 1 et 2, et 23B,
paragraphe 1, de la convention modèle. En outre, il ressort de ces dispositions que
l’Italie est libre de choisir la manière par laquelle elle supprime cette double
imposition, c’est-à-dire soit grâce à la méthode de l’exemption (article 23 A), soit
grâce à la méthode de l’imputation (article 23 B).
37 Comme il découle des considérations qui précèdent, l’Italie élimine la double
imposition juridique des dividendes – dans la mesure où elle existe – grâce à la
12 – Voir, notamment, arrêts Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04,
EU:C:2006:774); Commission/Allemagne (C‑284/09, EU:C:2011:670); et Amurta
(C‑379/05, EU:C:2007:655).
13 – Arrêt Kronos International (C‑47/12, EU:C:2014:2200, point 68).
10
BAUDINET E.A.
méthode de l’imputation, conformément aux dispositions de son droit national et
de la convention conclue avec la France.
[Or. 12] Une déduction de la retenue à la
source opérée en France est donc effectuée à hauteur de 40 % des dividendes
perçus par les demanderesses au principal.
38 En conséquence, on peut donc déjà constater que, dans cette mesure, il n’existe
pas de restriction de la libre circulation des capitaux.
4. L’absence de restriction résultant de l’exonération d’imposition des
dividendes à hauteur de 60 %
39 Aucune restriction de la libre circulation des capitaux ne peut être vue dans le fait
que 60 % des dividendes perçus par les demanderesses au principal de la société
Paul Ricard S.A. sont exonérés de l’impôt italien.
a) Parallèle avec l’affaire Kronos
40 À cet égard, il convient d’abord de renvoyer à l’arrêt Kronos 14, dans lequel la
Cour a déjà examiné la question de savoir si l’exonération de dividendes étrangers
par un État membre peut constituer une restriction des libertés fondamentales.
41 Dans cette affaire, un contribuable s’estimait désavantagé parce que ses revenus
tirés de dividendes à l’étranger étaient exonérés d’impôt à 100 % en Allemagne, et
qu’il ne pouvait donc pas faire valoir fiscalement les pertes subies en
Allemagne 15. Du point de vue du gouvernement fédéral, la présente affaire est
comparable dans la mesure où les dividendes perçus en France ne sont pas
imposés en Italie. Seule la retenue à la source en France vient grever cette fraction
de 60 %. En d’autres termes, il n’existe donc pas de double imposition juridique
en conséquence de l’application de la méthode de l’exemption.
42 Dans ce contexte, les considérations suivantes de l’arrêt Kronos s’appliquent à
l’espèce:
«Par conséquent, dans une situation où l’État membre n’exerce pas sa compétence
fiscale sur les dividendes entrants, ni en les imposant ni en les prenant en compte
de manière différente, dans le chef de la société bénéficiaire, ses obligations, en
tant qu’État de résidence
[Or. 13] de la société bénéficiaire des dividendes, ne
vont pas jusqu’à devoir compenser la charge fiscale résultant de l’exercice des
compétences fiscales d’un autre État membre ou d’un autre État tiers.» 16
43 Il convient en outre de renvoyer au fait que, comme dans l’affaire Kronos, en ce
qui concerne la fraction exonérée des dividendes, l’absence de remboursement de
la retenue à la source effectuée en France constitue le pendant du défaut de prise
14 – Arrêt Kronos International (C‑47/12, EU:C:2014:2200).
15 – Arrêt Kronos International (C‑47/12, EU:C:2014:2200, point 58).
16 – Arrêt Kronos International (C‑47/12, EU:C:2014:2200, point 85).
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en compte des dividendes dans la détermination de la base d’imposition en
Italie 17.
44 Par conséquent, on peut constater l’existence d’un parallélisme à l’affaire Kronos
en ce qui concerne la fraction des dividendes exonérée en Italie et donc qu’il n’y a
pas, comme dans cette affaire, de restriction de la libre circulation des capitaux.
b) Autres points de référence dans la jurisprudence de la Cour
45 D’autres éléments de la jurisprudence de la Cour montrent que ce point de vue est
correct.
46 Ainsi, dans l’arrêt Meilicke e.a., la Cour a jugé ce qui suit:
«[…] la libre circulation des capitaux, consacrée à l’article 56, paragraphe 1, CE,
ne saurait avoir pour effet d’imposer aux États membres d’aller au-delà d’une
annulation de l’impôt national sur le revenu à acquitter par l’actionnaire au titre
des dividendes d’origine étrangère perçus et de procéder à un remboursement d’un
montant trouvant son origine dans le système fiscal d’un autre État membre […],
sous peine, pour le premier État membre, de voir son autonomie fiscale restreinte
par l’exercice du pouvoir fiscal de l’autre État membre […]» 18.
47 Par conséquent, il n’est pas critiquable, du point de vue du droit de l’Union, que
l’Italie ne déduise que les impôts qui conduisent à une double imposition. Une
obligation de déduction intégrale de la retenue à la source effectuée à l’étranger,
indépendamment du niveau de fiscalité propre de l’État concerné, constituerait
une subvention à l’imposition d’un autre État. À cet égard, nous renvoyons aux
considérations exposées par la Cour dans l’arrêt Gilly:
«En outre, […] si l’État de la résidence était tenu d’imputer, à titre de crédit
d’impôt, un montant supérieur à celui de la fraction de l’impôt national
correspondant aux revenus de source étrangère, il serait amené à devoir diminuer
à due concurrence son impôt afférent aux autres revenus,
[Or. 14] ce qui se
traduirait par une perte de recettes fiscales pour cet État et serait, donc, de nature à
porter atteinte à sa souveraineté en matière de fiscalité directe» 19.
48 Il convient en outre de prendre en compte les considérations exposées dans l’arrêt
Block:
«[…] en l’état actuel du développement du droit communautaire, les États
membres bénéficient, sous réserve du respect du droit communautaire, d’une
certaine autonomie en la matière et que, partant, ils n’ont pas l’obligation
d’adapter leur propre système fiscal aux différents systèmes de taxation des autres
17 – Arrêt Kronos International (C‑47/12, EU:C:2014:2200, point 88).
18 – Arrêt Meilicke e.a. (C‑262/09, EU:C:2011:438, point 33).
19 – Arrêt Gilly (C‑336/96, EU:C:1998:221, point 48).
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BAUDINET E.A.
États membres, en vue, notamment, d’éliminer la double imposition découlant de
l’exercice parallèle par lesdits États de leurs compétences fiscales et de permettre,
en conséquence, la déduction, dans une affaire telle que celle au principal, des
droits de succession acquittés dans un État membre autre que celui dans lequel
réside l’héritier […]» 20.
49 En outre, il ressort expressément de l’arrêt Damseaux qu’il appartient à chaque
État membre d’organiser, dans le respect du droit de l’Union, son système
d’imposition des bénéfices distribués et de définir, dans ce cadre, l’assiette
imposable ainsi que le taux d’imposition qui s’appliquent dans le chef de
l’actionnaire bénéficiaire 21.
50 On peut donc en conclure que, dans la mesure où un État membre n’exerce pas
son pouvoir d’imposition sur des dividendes étrangers, cet État membre n’a pas
l’obligation, en tant qu’État de résidence du bénéficiaire des dividendes, de
compenser la charge fiscale résultant de l’exercice, par un autre État membre, de
son pourvoir d’imposition.
5. Conclusion intermédiaire
51 Le gouvernement fédéral conclut donc que, dans l’affaire au principal, il n’existe
pas de restriction de la libre circulation des capitaux.
III – Subsidiairement, considérations relatives à une justification
52 Dans ce contexte, le gouvernement fédéral ne prend position sur la question d’une
justification que de façon sommaire, uniquement pour le cas où la Cour aboutirait
à une conclusion différente en ce qui concerne l’existence d’une restriction. Dans
ce cas,
[Or. 15] il conviendrait de prendre en compte le fait que des mesures
nationales peuvent être conformes au droit de l’Union même si elles sont
susceptibles d’entraver l’exercice de la libre circulation des capitaux ou de la
rendre moins attractive.
1. Objectifs impérieux d’intérêt général
53 Les mesures restrictives doivent tout d’abord poursuivre des objectifs impérieux
d’intérêt général 22.
20 – Arrêt Block (C‑67/08, EU:C:2009:92, point 31).
21 – Arrêt Damseaux (C‑128/08, EU:C:2009:471, point 25), qui renvoie aux arrêts Test
Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C‑374/04, EU:C:2006:773, point 50);
Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774, point 47); et
Orange European Smallcap Fund (C‑194/06, EU:C:2008:289, point 30).
22 – Arrêt Commission/Autriche (C‑10/10, EU:C:2011:399, point 38).
13
AFFAIRE C-194/15 - 15
a) La préservation de la répartition du pouvoir d’imposition
54 La jurisprudence de la Cour a reconnu que la préservation de la répartition
équilibrée du pouvoir d’imposition entre les États membres constitue un tel
objectif légitime 23. Elle a pour objectif de sauvegarder la symétrie entre le droit
d’imposition des bénéfices et la faculté de déduction des pertes 24.
55 Tel est précisément l’objectif poursuivi par les dispositions du droit italien et de la
convention pertinentes en l’espèce. Leur application cohérente a pour
conséquence que les sommes versées ne sont pas grevées tant par la retenue à la
source française que par l’impôt sur le revenu italien.
56 En revanche, la symétrie exigée par la Cour ne serait pas assurée si – comme le
soutiennent les demanderesses au principal – l’intégralité de la retenue à la source
en France devait être imputée sur l’impôt sur le revenu qu’elles doivent verser en
Italie. Cela auraient en effet pour conséquence que l’Italie, en tant qu’État de
résidence des demanderesses au principal, devrait (intégralement) prendre en
compte l’imposition effectuée par un autre État membre – en l’espèce la France –
bien que l’Italie n’ait elle-même pas (intégralement) pris en compte ces revenus
dans le calcul de l’impôt, en raison de sa législation nationale. Cela aurait pour
conséquence que l’Italie, en tant qu’État de résidence des actionnaires, devrait
déduire un impôt étranger s’appliquant aux dividendes et, le cas échéant, le
rembourser, alors que l’Italie ne prélève aucun impôt pour ces dividendes.
57 Toutefois, il découle de l’arrêt Orange European Smallcap Fund que l’État
membre de résidence du bénéficiaire des dividendes n’est pas tenu de compenser
un désavantage fiscal
[Or. 16] résultant d’une imposition en chaîne entièrement
effectuée par l’État membre sur le territoire duquel est établie la société
distributrice de ces dividendes, dans la mesure où le premier État membre
n’impose ni ne prend en compte de manière différente, dans le chef des personnes
établies sur son territoire, les dividendes perçus 25. Il doit a fortiori en aller ainsi en
l’espèce en ce qui concerne la fraction de 60 % du montant brut des dividendes,
que l’Italie ne prend pas en compte pour le calcul de l’impôt sur le revenu. En
effet, aucune imposition multiple ne se produit en ce qui concerne cette fraction de
60 % et il n’existe donc aucun désavantage fiscal pour les demanderesses au
principal – qui résulterait d’une telle imposition multiple. Par conséquent,
l’hypothèse d’une obligation de compensation serait encore moins justifiée que le
cas de figure à l’origine de l’arrêt Orange European Smallcap Fund.
23 – Arrêt Grünewald (C‑559/13, EU:C:2015:109, point 40).
24 – Arrêt Nordea Bank Danmark (C‑48/13, EU:C:2014:2087, point 32).
25 – Arrêt Orange European Smallcap Fund (C‑194/06, EU:C:2008:289, point 41).
14
BAUDINET E.A.
b) Garantie de la cohérence du système fiscal italien
58 Un autre objectif légitime reconnu par la jurisprudence de la Cour qui peut être
invoqué en l’espèce est la garantie de la cohérence du système fiscal italien 26.
59 Cette justification requiert l’existence d’un lien direct entre l’avantage fiscal
concerné et la compensation de cet avantage par un prélèvement fiscal
déterminé 27. Du point de vue de l’État membre concerné, cela signifie qu’une
règle avantageant l’assujetti doit être compensée par une imposition touchant cet
assujetti.
60 Cette condition est remplie en l’espèce. Le «désavantage» lié à l’absence de prise
en compte, à hauteur de 60 %, de la retenue à la source effectuée en France a pour
pendant l’«avantage» résidant dans le fait que les revenus qui y sont liés ne sont
pas pris en compte dans le cadre de l’imposition en Italie. En conséquence, le
défaut partiel de prise en compte de la retenue à la source effectuée à l’étranger
trouve son pendant logique dans le fait que, en ce qui concerne cette fraction, les
dividendes ne font l’objet d’aucune imposition Italie.
61 La cohérence requise est donc assurée en l’espèce.
[Or. 17]
2. L’aptitude à atteindre les objectifs poursuivis
62 En outre, les règles fixées par le droit italien et la convention sont appropriées
pour atteindre les objectifs poursuivis en tant qu’elles opèrent de manière
parfaitement symétrique 28, dans la mesure où elles ne prévoient l’absence de
déduction de la retenue à la source opérée en France qu’en ce qui concerne la
fraction des dividendes qui n’est pas prise en compte, en Italie, dans l’assiette de
l’impôt sur le revenu.
3. Le caractère proportionné
63 Du point de vue du gouvernement fédéral, le principe de la proportionnalité 29 est
également respecté. En effet, les règles en cause en l’espèce en matière de
déduction de la retenue à la source effectuée à l’étranger ne vont pas au-delà de ce
qui est nécessaire pour atteindre l’objectif qu’elles poursuivent. Concrètement, on
ne voit pas quelles mesures moins intrusives permettraient de préserver la
symétrie mentionnée au point 54 (entre le droit d’imposition des revenus et la
possibilité de déduire les pertes).
26 – Arrêt Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt (C‑157/07, EU:C:2008:588,
points 42 et 43).
27 – Arrêt Santander Asset Management SGIIC e.a. (C‑338/11 à C‑347/11, EU:C:2012:286,
point 51).
28 – Arrêt Krankenheim Ruhesitz am Wannsee-Seniorenheimstatt (C‑157/07, EU:C:2008:588,
point 44).
29 – Arrêt Commission/Autriche (C‑10/10, EU:C:2011:399, point 38).
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AFFAIRE C-194/15 - 15
4. Conclusion intermédiaire
64 Si la Cour parvient à la conclusion qu’il existe une restriction à la libre circulation
des capitaux dans l’affaire au principal, celle-ci doit alors être considérée comme
justifiée.
E. CONCLUSION
65 Eu égard à ce qui précède, le gouvernement fédéral considère qu’il convient de
répondre à la question préjudicielle comme suit:
«Les articles 63 et 65 TFUE ne s’opposent pas à la réglementation, résultant
des dispositions légales d’un État membre et d’une convention visant à
éviter la double imposition conclue entre cet État et un autre État membre,
en vertu de laquelle, lorsqu’un résident de ce premier État, actionnaire d’une
société établie dans le deuxième État membre, perçoit des dividendes
imposés dans les deux États, la double imposition n’est pas évitée, dans
l’État de résidence, par la déduction de l’impôt pour un montant au moins
égal au montant de l’impôt versé dans l’État du siège de la société qui
distribue les dividendes.»
[Or. 18]
(sé)
Björn Beutler
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